Экономическая энциклопедия

Российская библиотека

About Guides FAQs

Screen

Profile

Layout

Direction

Menu Style

Cpanel

Аудит. Сопутствующие аудиту услуги. Проведение аудита в компьютерной среде

ТЕМЫ 9-11. Сопутствующие аудиту услуги. Проведение аудита в компьютерной среде

9.1. Выполнение специального аудиторского задания и оформление его результатов

Специальное аудиторское задание – оказание услуг по проверке специальной отчётности экономического субъекта, отличной от официальной финансовой (бухгалтерской) отчётности, включая проверку специальной отчётности об отдельных статьях финансовой (бухгалтерской) отчётности, качественном состоянии имущества, использовании капитала и по другим вопросам, связанным с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта. Специальные аудиторские задания могут быть обязательными и инициативными.

Обязательное специальное аудиторское задание выполняется по поручению государственных органов в случаях, предусмотренных актами законодательства Российской Федерации, инициативное – во всех остальных случаях.

В зависимости от субъектов, от которых получено задание, специальное аудиторское задание подразделяется на:

- полученное от экономических субъектов;

- полученное от государственных органов;

- полученное от заинтересованных пользователей финансовой (бухгалтерской) отчётности.

Аудиторская организация должна достигнуть взаимопонимания с лицом, поручившим специальное аудиторское задание, относительно цели и характера работы, а также содержания заключения. Содержание, характер и объём работы, выполняемой аудиторской организацией по специальному аудиторскому заданию, зависят от обстоятельств, связанных с возникновением необходимости оказания данной услуги.

Заключение по специальному аудиторскому заданию должно состоять из вводной, аналитической и итоговой частей.

В заключении по специальному аудиторскому заданию также указывается адресат, подпись руководителя аудиторской организации и дата выдачи заключения.

Вводная часть специального аудиторского задания должна содержать:

- наименование аудиторской организации, выполнившей специальное аудиторское задание;

- наименование объекта специального аудиторского задания;

- определение ответственности аудируемого лица за составление бухгалтерской документации и специальной отчётности.

В аналитической части специального аудиторского задания описывается выполненная аудиторской организацией работа; обосновываются методы, применённые в ходе выполнения специального аудиторского задания; излагаются существенные вопросы, рассмотренные при выполнении задания.

В текст аналитической части могут быть включены графики, таблицы, отражающие ход и результаты промежуточных расчётов, итоги сверки документации, порядок её движения и т. д. Эти материалы могут оформляться в виде приложения к заключению.

Итоговая часть специального аудиторского задания должна содержать окончательное мнение аудиторской организации по результатам выполнения специального аудиторского задания.

Итоговую часть рекомендуется начинать словами «По нашему мнению…».

Целью специального аудиторского задания по проверке отдельных статей финансовой (бухгалтерской) отчётности может быть:

- выражение мнения аудиторской организации относительно одной или нескольких статей финансовой (бухгалтерской) отчётности;

- выражение мнения аудиторской организации относительно какого-либо показателя финансовой (бухгалтерской) отчётности.

При выполнении специального аудиторского задания по проверке отдельных статей финансовой (бухгалтерской) отчётности аудиторская организация должна принимать во внимание следующие факторы:

- взаимосвязь статей финансовой (бухгалтерской) отчётности (это требует применения аудиторских процедур по оценке сопоставимости данных бухгалтерского учёта по этим статьям);

- трудности при определении уровня существенности и степени аудиторского риска;

- недостаток информации (поэтому следует уведомить лицо, поручившее задание, о необходимости проверки дополнительной информации);

- возможность более тщательного исследования статьи бухгалтерской отчётности, чем при аудите достоверности финансовой (бухгалтерской) отчётности в целом.

Заключение аудиторской организации по проверке отдельных статей финансовой (бухгалтерской) отчётности должно содержать указание на регулирующие бухгалтерский учёт нормативные акты, которыми руководствовался экономический субъект.

В заключении аудиторская организация выражает мнение о соответствии во всех существенных отношениях методов оценки и порядка ведения бухгалтерского учёта указанному нормативному акту.

Во избежание введения в заблуждение пользователей бухгалтерской отчётности аудиторская организация должна письменно уведомить руководство аудируемого лица о необходимости включения в состав бухгалтерской отчётности заключения аудиторской организации по специальному аудиторскому заданию только вместе с аудиторским заключением о финансовой (бухгалтерской) отчётности в целом.

В приложении к рассматриваемому правилу (стандарту) приводится примерное содержание итоговой части специального аудиторского задания по проверке расчётов с дебиторами: «По нашему мнению, приложенная схема расчётов (наименование экономического субъекта) с дебиторами и цифровые данные достоверно во всех существенных аспектах отражают состояние дебиторской задолженности упомянутой организации по состоянию на (дата)».

При выполнении специального аудиторского задания по юридической и экономической экспертизе договоров, регулирующих гражданско-правовые отношения, аудитор преследует следующие цели:

- составить заключение о правильности используемых схем бухгалтерских записей, принципов оценки, порядка налогообложения и формы ответственности по договорам, подготовленным экономическим субъектом;

- составить заключение о финансовых и правовых последствиях договоров по вложению денежных средств в недвижимость, ценные бумаги и т. п., подготовленных экономическим субъектом в связи с началом нового направления деятельности;

- подготовить заключение о соблюдении экономическим субъектом определённых договоров, например, кредитных договоров или договоров займа и др.

Аудиторская организация может выразить своё мнение относительно договоров, регулирующих гражданско-правовые отношения, только после полного рассмотрения вопросов бухгалтерского учёта и аспектов налогообложения на всех этапах реализации договора. Для ответа на специфические вопросы, не относящиеся к компетенции аудиторской организации и требующие специальных знаний, аудиторская организация должна привлечь эксперта. В итоговой части заключения аудиторской организации по юридической и экономической экспертизе договоров должно быть изложено мнение о соблюдении экономическим субъектом конкретных условий договора.

Аудиторская организация при выполнении специального аудиторского задания о финансовой (бухгалтерской) отчётности, составленной в соответствии с принципами финансовой (бухгалтерской) отчётности, отличными от российских правил бухгалтерского учёта, должна оценить возможность пользователя финансовой (бухгалтерской) отчётности понять из названия или из примечания к данной финансовой (бухгалтерской) отчётности, что эта отчётность подготовлена не в соответствии с российскими правилами учёта. Если в названии такой отчётности соответствующие указания отсутствуют, то аудиторская организация должна сделать это в своём заключении.

К формам отчётности, подготовленным в соответствии с правилами бухгалтерского учёта, отличными от российских, относятся:

- налоговые декларации;

- отчёты о финансовых результатах, основанных на поступлениях в кассу и выплатах из кассы;

- финансовая отчётность, установленная каким-либо государственным или иным регулирующим органом;

- финансовая отчётность, подготовленная на основе международных стандартов финансовой отчётности.

В заключении по обобщённым отчётам должно быть ясно обозначено, что они имеют сокращённый характер, поэтому пользователю отчётности необходимо использовать обобщённый отчёт вместе с бухгалтерскими отчётами, подтверждёнными аудиторской организацией. Обобщённый отчёт должен называться так, чтобы указывать на бухгалтерскую отчётность, на основании которой он был подготовлен.

Фраза об отражении в отчётности показателей деятельности «достоверно во всех существенных аспектах» не должна использоваться аудиторской организацией при формировании ею мнения относительно обобщённой отчётности.

Заключение аудиторской организации по специальному аудиторскому заданию, проведённому по поручению государственных органов, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством Российской Федерации.

В таком заключении следует избегать оценочных юридических терминов («халатность», «хищение», «растрата», «присвоение» и т. д.)

Выводы аудиторской организации должны излагаться в соответствии с последовательностью вопросов государственных органов. Каждый вывод должен содержать выявленные факты с указанием нарушенного нормативного акта, за какой период выявлено нарушение, какие обстоятельства способствовали этому. При возможности следует указать виновных лиц и оценить сумму материального ущерба.

Содержание заключения по специальному аудиторскому заданию должно обеспечивать государственным органам возможность однозначно определить обоснованность выводов аудиторской организации и доказательную ценность заключения. 


9.2. Особенности проведения и оформления результатов налогового аудита

Налоговый аудит – выполнение аудиторской организацией специального аудиторского задания по рассмотрению бухгалтерских и налоговых отчётов экономического субъекта с целью выражения мнения о степени достоверности и соответствия во всех существенных аспектах нормам, установленным законодательством, порядка формирования, отражения в учёте и уплаты экономическим субъектом налогов и других платежей в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды.

В соответствии с методикой аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами» к налоговым органам относятся:

- Министерство Российской Федерации по налогам и сборам и его подразделения в Российской Федерации;

- Государственный таможенный комитет Российской Федерации и его подразделения;

- Государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные им органы, осуществляющие приём и взимание налогов и (или) сборов, а также контроль за их уплатой;

- Министерство финансов Российской Федерации, министерства финансов республик, финансовые управления администраций, краёв, областей, городов, иные уполномоченные органы по решению вопросов, связанных с налоговым законодательством, установленных Налоговым кодексом;

- Органы государственных внебюджетных фондов;

- Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации.

Специальное аудиторское задание по проведению налогового аудита оформляется договором. В договоре на выполнение задания по проведению налогового аудита и других сопутствующих услуг налогового характера следует чётко обозначить вопросы, по которым должно быть выражено мнение аудиторской организации. Формулировка предмета договора должна исключать двоякое толкование.

Работы по налоговому аудиту включают в себя два этапа:

1. Предварительная оценка существующей системы налогообложения экономического субъекта.

2. Проверка и подтверждение правильности исчисления и уплаты экономическим субъектом налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды.

Предварительная оценка существующей системы налогообложения экономического субъекта включает в себя:

- общий анализ и рассмотрение элементов системы налогообложения;

- определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели;

- правовую и налоговую экспертизу системы хозяйственных взаимоотношений;

- оценку документооборота и изучение функций служб, ответственных за исчисление и уплату налогов;

- проверку методики исчисления налоговых платежей;

- предварительный расчёт налоговых показателей экономического субъекта.

На втором этапе работ по налоговому аудиту осуществляется проверка налоговой отчётности и правомерность использования налоговых льгот.

Сведения, содержащиеся в налоговой отчётности, анализируются путём их сопоставления с данными регистров бухгалтерского учёта и отчётности. Аудиторская организация вправе анализировать первичные документы экономического субъекта, получать разъяснения руководства о показателях и методиках налогового расчёта, а также может наблюдать за проведением инвентаризации и осматривать объекты, используемые для извлечения дохода или являющиеся объектом налогообложения.

Руководство экономического субъекта несёт ответственность за:

- соблюдение действующего налогового законодательства;

- полноту и точность налоговых расчётов;

- правильность и своевременность уплаты налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды;

- юридическое оформление предоставляемых аудиторской организации документов;

- достоверность предоставляемой информации;

- возникновение искажений финансовой (бухгалтерской) отчётности, налоговых деклараций и справок;

- непринятие мер по предупреждению возникновения подобных искажений;

- неустранение или несвоевременное устранение искажений;

- любые ограничения возможности осуществления аудиторской организацией своих обязательств.

Перед проведением налогового аудита аудиторская организация вправе потребовать от руководства экономического субъекта письменного подтверждения того факта, что проведение налогового аудита не снимает ответственности с руководства экономического субъекта за правильность и своевременность обязательств по налогам и сборам, а также за выполнение действующих нормативных актов. Письменное подтверждение можно получить в форме положений договора или заявления об ответственности.

Аудиторская организация ответственна за правильность и полноту данных о выявленных искажениях, отражённых в заключении или отчёте аудитора.

Аудиторская организация также несёт ответственность за несоблюдение конфиденциальности коммерческой информации экономического субъекта.

В результате проведения налогового аудита аудитором формируются следующие документы:

- заключение по результатам проведения налогового аудита;

- отчёт по результатам проведения налогового аудита (если его подготовка предусмотрена условиями договора).

В заключении о результатах выполнения специального аудиторского задания по проведению налогового аудита аудиторская организация должна выразить мнение:

- о степени полноты и правильности исчисления, отражения и перечисления экономическим субъектом платежей в бюджет и внебюджетные фонды;

- о правильности применения экономическим субъектом налоговых льгот.

Аудиторской организации могут быть поручены следующие задания по выполнению налогового аудита и сопутствующих услуг по налоговым вопросам:

1. Оценка правильности определения налогооблагаемой базы.

2. Оценка правомерности применения налоговых льгот.

3. Оценка правильности расчёта налоговых обязательств.

4. Расчёт налоговых последствий для экономического субъекта в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.

5. Налоговое сопровождение – текущее консультирование по вопросам применения норм налогового законодательства.

6. Экспертиза актов налоговых органов, касающихся вопросов налогообложения.

7. Налоговое консультирование и оптимизация налогообложения.

8. Защита интересов налогоплательщика в арбитражных судах и судах общей юрисдикции.

9. Задания, получаемые от государственных органов, связанные с налогообложением.

10.Постановка налогового учёта.

11.Представительство интересов экономического субъекта в налоговых и других органах исполнительной власти.

В итоговых документах (заключении либо отчёте по результатам проведения налогового аудита) должны отражаться все вопросы, влияющие на достоверность проверенной отчётности (документации), а также излагаться чёткие и полные ответы на вопросы, поставленные клиентом в договоре.

В заключение может содержаться приложение, в составе которого представляется документация, подтверждающая выводы аудиторской организации.

Все итоговые документы подписываются руководителем аудиторской организации и аудитором, ответственным за проведение работ. Подписи удостоверяются печатью аудиторской организации.

Итоговые документы выдаются лицу, заказавшему проведение налогового аудита, в количестве экземпляров и в сроки, согласованные и определённые в договоре.

Аудиторская организация не имеет права и не обязана предоставлять каким-либо пользователям (в том числе налоговым органам) копии итоговых документов по выполненному специальному заданию, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации. 


9.3. Компиляция финансовой информации

Компиляция финансовой информации - это сбор, классификация и обобщение финансовой информации, а также возможная ее трансформация. Трансформация финансовой информации - преобразование форм финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленных в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, в иные формы финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Целью компиляции финансовой информации для аудитора является использование экспертных знаний в области бухгалтерского учета, а не экспертных знаний в области аудита, для сбора, классификации и обобщения финансовой информации. Обычно это предполагает приведение подробных сведений в удобную для понимания и управления форму без проверки предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, лежащих в основе этой информации. Выполняемые процедуры не предназначены для выражения мнения и не позволяют аудитору выразить мнение о достоверности финансовой информации. Однако пользователи компилированной финансовой информации получают некоторые преимущества от привлечения аудитора, поскольку услуги предоставляются с профессиональной компетентностью и добросовестностью.

Задание по компиляции финансовой информации обычно включает составление финансовой (бухгалтерской) отчетности (которая может являться полным набором финансовых отчетов или может таковым не являться), но может также включать сбор, классификацию и обобщение иной финансовой информации.

Независимость не является обязательным требованием при компиляции финансовой информации. Однако условия или цели задания могут требовать соблюдения аудитором требований, касающихся его независимости. В случае если аудитор не является независимым, это должно быть указано в отчете о компиляции финансовой информации.

Аудитор предоставляет отчет о выполнении компиляции финансовой информации.

Аудитор убеждается в том, что лица, заключившие договор оказания сопутствующих аудиту услуг, имеют четкое понимание в отношении целей компиляции финансовой информации. При этом требуют согласования:

а) характер задания на компиляцию финансовой информации, включая тот факт, что не будут проведены ни аудит, ни обзорная проверка этой финансовой информации, и что, следовательно, аудитор не будет выражать уверенность в достоверности финансовой информации и финансовой (бухгалтерской) отчетности;

б) понимание того, что компиляция финансовой информации не гарантирует выявления ошибок и недобросовестных действий, например, присвоения активов;

в) характер и объем информации, которая будет предоставлена аудитору для компиляции и др.

Аудитор планирует работу так, чтобы компиляция финансовой информации была выполнена эффективно.

Аудитор ведет документацию, которая будет подтверждать, что компиляция финансовой информации была выполнена в соответствии с настоящим федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности и согласованными условиями.

Аудитор получает общие знания о деятельности лица, заключившего договор оказания сопутствующих аудиту услуг, применяемых принципах и практике бухгалтерского учета в сфере деятельности этого лица, а также о форме и содержании финансовой информации, которые являются уместными при указанных обстоятельствах.

Для компиляции финансовой информации аудитору необходимо общее понимание характера финансово-хозяйственных операций лица, заключившего договор оказания сопутствующих аудиту услуг, порядка совершения операций и их отражения в бухгалтерском учете, принципов бухгалтерского учета, в соответствии с которыми должна быть предоставлена финансовая информация. Аудитор может получать сведения о сфере деятельности лица, заключившего договор оказания сопутствующих аудиту услуг, как из предыдущего опыта работы с указанным лицом, так и от его сотрудников.

Аудитор знакомится с компилированной финансовой информацией и определяет, соответствует ли она надлежащей форме и не содержит ли каких-либо очевидных существенных искажений. Возможны следующие искажения информации:

а) ошибки в применении основных принципов составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;

б) отсутствие случаев раскрытия информации об основных принципах составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также об отступлениях от них;

в) отсутствие случаев раскрытия информации о любых иных важных вопросах, о которых аудитору стало известно.

Информация об основных принципах составления финансовой (бухгалтерской) отчетности и любых известных отступлениях от них должна раскрываться в составе финансовой информации, при этом количественную оценку таких отступлений приводить не требуется.

Если аудитору становится известно о каких-либо существенных искажениях информации, он согласовывает надлежащие изменения с лицом, заключившим договор оказания сопутствующих аудиту услуг. Если такие изменения не были внесены и финансовая информация, по мнению аудитора, способна ввести пользователя в заблуждение, аудитор отказывается от выполнения задания.

Отчет о выполнении компиляции финансовой информации должен содержать:

а) наименование отчета;

б) наименование (фамилию) аудитора и его адрес;

в) наименование адресата;

г) заявление о том, что работа была выполнена в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности, применяемым к проведению компиляции финансовой информации;

д) заявление (при необходимости) о том, что аудитор не является независимым по отношению к лицу, заключившему договор оказания сопутствующих аудиту услуг;

е) указание финансовой информации со ссылкой на то, что она основана на информации, предоставленной руководством клиента;

ж) заявление о том, что руководство несет ответственность за финансовую информацию, компиляцию которой осуществил аудитор;

з) заявление о том, что при компиляции финансовой информации не были проведены ни аудит, ни обзорная проверка и что, следовательно, аудитором не выражается мнение о достоверности компилированной либо предоставленной ему финансовой информации;

и) при необходимости текст, привлекающий внимание к существенным отступлениям от установленных принципов составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;

к) дату отчета;

л) подпись.

На каждой странице финансовой информации, скомпилированной аудитором, либо на титульном листе должна быть надпись следующего или аналогичного содержания:

а) "Без проведения аудита";

б) "Компилировано без проведения аудита или обзорной проверки";

в) "Смотри отчет о проведении компиляции финансовой информации". 


9.4. Выполнение и оформление результатов проведения согласованных процедур

Согласованные процедуры могут выполняться аудитором в отношении отдельных показателей финансовой информации (например, дебиторской или кредиторской задолженности, покупок у аффилированных лиц, объема продаж и прибыли подразделений лица, заключившего договор оказания сопутствующих аудиту услуг), одного из элементов финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, бухгалтерского баланса) или финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом.

Цель выполнения согласованных процедур в отношении финансовой информации заключается в проведении аудитором процедур аудиторского характера, которые были согласованы между аудитором, лицом, заключившим договор оказания сопутствующих аудиту услуг, и третьим лицом, а также в предоставлении отчета о фактах, отмеченных при выполнении согласованных процедур в отношении финансовой информации.

Поскольку аудитор лишь предоставляет отчет, он не выражает мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и финансовой информации. Пользователи отчета сами дают оценку выполненным согласованным процедурам в отношении финансовой информации и фактам, указанным в отчете, а также делают собственные выводы, основанные на отчете.

Отчет предоставляется только тем сторонам, которые дали свое согласие на проведение указанных процедур, так как другие стороны, не знающие причин проведения этих процедур, могут неверно истолковать их результаты.

Независимость не является обязательным требованием при выполнении согласованных процедур. Однако условия или цели задания могут требовать соблюдения аудитором требований, касающихся его независимости. В случае если аудитор не является независимым, это должно быть указано в отчете.

Аудитор выполняет согласованные процедуры в отношении финансовой информации в соответствии с настоящим федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности и условиями задания.

Аудитор убеждается в том, что лицо, заключившее договор оказания сопутствующих аудиту услуг, а также, как правило, другие стороны, которым будут предоставлены копии отчета, имеют четкое понимание в отношении согласованных процедур и условий их выполнения. При этом требуют согласования:

а) характер задания на выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации, включая тот факт, что выполняемые согласованные процедуры не будут являться аудитом или обзорной проверкой и что, следовательно, не будет выражено мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и финансовой информации;

б) цель выполнения согласованных процедур в отношении финансовой информации;

в) определение финансовой информации, в отношении которой будут выполняться согласованные процедуры;

г) характер, временные рамки и объем подлежащих выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации;

д) предполагаемая форма отчета.

При определенных обстоятельствах (например, когда процедуры согласованы органами регулирования, представителями отрасли и представителями бухгалтерской профессии) аудитор может оказаться не в состоянии обсудить процедуры со всеми сторонами, которым будет представлен отчет. В этом случае аудитор может, например, обсудить проводимые процедуры с представителями заинтересованных сторон, сделать обзор соответствующей переписки с этими сторонами или предоставить им проект отчета.

Аудитор планирует работу так, чтобы согласованные процедуры в отношении финансовой информации были выполнены эффективно.

Аудитор ведет документацию, которая является важной для предоставления доказательств в обоснование отчета, а также подтверждает, что согласованные процедуры были выполнены в соответствии с настоящим федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности и согласованными условиями.

Процедуры, используемые при выполнении согласованных процедур в отношении финансовой информации, могут включать:

а) запросы и анализ;

б) пересчет, сравнение и другие действия по проверке точности записей;

в) наблюдение;

г) инспектирование;

д) получение подтверждений.

Отчет должен содержать достаточно подробное описание цели выполненных согласованных процедур, дающее пользователю возможность понять характер и объем выполненной работы.

Отчет включает:

а) наименование отчета;

б) наименование (фамилию) аудитора и его адрес;

в) наименование адресата (как правило, лица, заключившего договор оказания сопутствующих аудиту услуг);

г) указание конкретной финансовой или нефинансовой информации, в отношении которой выполнялись согласованные процедуры;

д) заявление о том, что выполненные процедуры были согласованы с получателем отчета;

е) заявление о том, что работа была выполнена в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности, применимым к выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации;

ж) заявление (при необходимости) о том, что аудитор не является независимым по отношению к лицу, заключившему договор оказания сопутствующих аудиту услуг;

з) указание цели выполнения согласованных процедур в отношении финансовой информации;

и) перечень выполненных согласованных процедур в отношении финансовой информации;

к) описание отмеченных аудитором фактов (подробное описание ошибок и относящихся к ним замечаний);

л) заявление о том, что выполненные согласованные процедуры в отношении финансовой информации не являются аудитом или обзорной проверкой (поэтому в отчете не выражается мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и финансовой информации);

м) заявление о том, что если бы аудитор провел дополнительные процедуры, аудит или обзорную проверку, он мог бы обнаружить и другие проблемы, требующие раскрытия в отчете;

н) заявление о том, что распространение отчета ограничено сторонами, согласовавшими выполненные процедуры;

о) заявление (при необходимости) о том, что отчет имеет отношение только к определенным элементам, счетам, статьям или иной финансовой и нефинансовой информации и не распространяется в целом на финансовую (бухгалтерскую) отчетность лица, заключившего договор оказания сопутствующих аудиту услуг;

п) дату отчета;

р) подпись.


9.5. Обзорная проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности

Целью обзорной проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности является предоставление аудитору возможности определить на основе процедур, которые предоставляют не все доказательства, требующиеся для аудита, не привлекло ли внимание аудитора что-либо, что заставило бы его предположить, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не была составлена во всех существенных отношениях в соответствии с установленными требованиями к ее составлению. Обзорная проверка финансовой или другой информации, составленной в соответствии с надлежащими критериями, проводится для тех же целей.

С целью выражения негативной уверенности в заключении по результатам обзорной проверки исполнитель должен получить достаточные надлежащие доказательства (прежде всего посредством запросов и аналитических процедур, позволяющих сделать соответствующие выводы).

При проведении обзорной проверки исполнитель обеспечивает ограниченный уровень уверенности в том, что информация, подлежащая обзорной проверке, не содержит существенных искажений.

В заключении по результатам обзорной проверки это выражается в форме заявления исполнителя о том, что его внимание не привлекли никакие факты, которые дали бы ему основания полагать, что финансовая (бухгалтерская) отчетность хозяйствующего субъекта не отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение хозяйствующего субъекта на конец отчетного года и результаты его финансово-хозяйственной деятельности за отчетный год (негативная уверенность).

Исполнитель и хозяйствующий субъект должны согласовать условия обзорной проверки и отразить их в договоре оказания услуг по обзорной проверке.

Условия обзорной проверки должны включать:

а) цель предоставляемой услуги согласно пункту 3 настоящего федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности;

б) ответственность руководства хозяйствующего субъекта за финансовую (бухгалтерскую) отчетность;

в) объем обзорной проверки, включая ссылку на настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности;

г) обеспечение хозяйствующим субъектом доступа исполнителя ко всем учетным данным, документации и другой информации, требующимся при проведении обзорной проверки;

д) предполагаемую форму заключения по результатам обзорной проверки и др.

При планировании обзорной проверки исполнитель должен получить представление о деятельности хозяйствующего субъекта, включая его организационную структуру, систему бухгалтерского учета, характер хозяйственных операций, активов, обязательств, доходов и расходов.

Исполнитель должен основываться на профессиональном суждении при определении характера, временных рамок и объема процедур обзорной проверки. При этом исполнитель должен исходить из:

а) знаний, полученных в ходе аудита или обзорных проверок за предыдущие периоды, если такие обзорные проверки или аудит проводились данным исполнителем;

б) понимания деятельности хозяйствующего субъекта, в том числе знания особенностей учетной политики, применяемой в отрасли экономики, в которой хозяйствующий субъект осуществляет свою деятельность;

в) характера информационной системы бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта;

г) степени влияния мнения руководства хозяйствующего субъекта на тот или иной вопрос и показатель бухгалтерской отчетности;

д) существенности хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета.

Процедуры, используемые при проведении обзорной проверки, могут включать:

а) получение исполнителем представления о деятельности хозяйствующего субъекта и отрасли экономики, в которой хозяйствующий субъект осуществляет свою деятельность;

б) запросы в отношении учетной политики хозяйствующего субъекта;

в) запросы в отношении порядка отражения в учете, классификации и обобщения операций, группировки информации для отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее раскрытия;

г) запросы в отношении всех существенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

д) аналитические процедуры, разработанные с целью выявления соотношений и отдельных статей, которые представляются необычными. При выполнении данных процедур исполнитель должен особо рассмотреть обстоятельства, обусловившие необходимость внесения корректировок в информацию предыдущих периодов.;

е) запросы в отношении решений, принятых на общих собраниях акционеров (участников), заседаниях совета директоров (наблюдательного совета), и прочих решений, которые могли оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность;

ж) изучение финансовой (бухгалтерской) отчетности с учетом ставшей известной исполнителю информации о соответствии финансовой (бухгалтерской) отчетности правилам ведения бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;

з) получение заключений других аудиторов или исполнителей, которые проводили соответственно аудит или обзорную проверку финансовой информации, представленной одним или несколькими компонентами и включенной в финансовую (бухгалтерскую) отчетность хозяйствующего субъекта;

и) запросы сотрудникам хозяйствующего субъекта, которые отвечают за составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, в отношении, например, того, все ли операции были отражены в учете, составлена ли финансовая (бухгалтерская) отчетность в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, имели ли место изменения в деятельности хозяйствующего субъекта или в его учетной политике, в чем они заключались, а также запросы по вопросам, возникшим в ходе обзорной проверки, и получение в случае необходимости от руководства хозяйствующего субъекта заявлений и разъяснений в письменной форме.

Исполнитель должен запросить информацию о наличии любых событий, произошедших после даты составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые могут потребовать внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность или раскрытия в ней какой-либо информации. Обязанностью исполнителя не является выполнение специальных процедур, целью которых было бы выявление событий, имевших место после даты выдачи заключения по результатам обзорной проверки.

Если у исполнителя есть основания полагать, что информация, являющаяся предметом обзорной проверки, может быть существенно искажена, он должен выполнить дополнительные или расширенные процедуры, необходимые для выражения негативной уверенности или для подтверждения того, что необходимо выдать модифицированное заключение по результатам обзорной проверки.

Заключение по результатам обзорной проверки должно содержать четкое выражение негативной уверенности. Исполнителю необходимо проверить и оценить выводы, сделанные на основании полученных доказательств, послуживших основой для выражения негативной уверенности.

На основании проведенной работы исполнитель должен определить, свидетельствует ли какая-либо информация, полученная в ходе обзорной проверки, о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не дает достоверного представления о положении дел хозяйствующего субъекта в соответствии с применимыми правилами ведения бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Заключение по результатам обзорной проверки включает:

а) наименование заключения;

б) наименование адресата;

в) сведения об исполнителе обзорной проверки - организационно- правовая форма и наименование, место нахождения (для аудиторской организации), фамилия, имя, отчество лица и указание на осуществление деятельности без образования юридического лица, место жительства (для индивидуального аудитора), номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

г) сведения о хозяйствующем субъекте - организационно-правовая форма, наименование, место нахождения;

д) вводную часть, включающую указание финансовой (бухгалтерской) отчетности, в отношении которой была проведена обзорная проверка, и заявление о разделении ответственности руководства хозяйствующего субъекта и ответственности исполнителя;

е) описание объема обзорной проверки - ссылка на настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, заявления о том, что обзорная проверка ограничивается главным образом запросами и аналитическими процедурами, что аудит не был проведен, что выполненные процедуры обеспечивают меньшую степень уверенности, чем аудит, что аудиторское мнение не выражается;

ж) заявление по результатам обзорной проверки в форме негативной уверенности;

з) дату заключения;

и) подпись руководителя (или иного уполномоченного лица) аудиторской организации (исполнителя обзорной проверки) либо индивидуального аудитора и подпись руководителя обзорной проверки (лица, возглавляющего обзорную проверку).

Заключение по результатам обзорной проверки составляется в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и подписанной (утвержденной) руководством хозяйствующего субъекта. 


11.1. Направления использования компьютеров в аудите и особенности проведения аудита в компьютерной среде

Согласно правилу (стандарту) аудиторской деятельности «Проведение аудита с помощью компьютера», при проведении аудита с использованием компьютеров сохраняются цель и основные элементы методологии аудита.

Использование аудитором компьютера возможно как в случае ведения бухгалтерского учета экономическим субъектом вручную, так и при использовании средств автоматизации бухгалтерского учета. При ведении бухгалтерского учета экономическим субъектом вручную аудитор должен решить проблему наличия необходимого программного обеспечения для анализа базы данных бухгалтерских записей по всем учитываемым хозяйственным операциям или по итоговым записям бухгалтерских регистров. В том случае, если у экономического субъекта весь бухгалтерский учет или отдельные его участки автоматизированы, наличие в распоряжении аудитора базы учетных данных экономического субъекта (отдельных ее компьютерных файлов) позволяет применить для ее анализа эффективные методы современных информационных технологий.

Основное назначение использования компьютеров при аудите - организация аудита как последовательности выполняемых аудиторских процедур с целью повышения эффективности при взаимодействии человека с компьютером.

В аудиторской организации целесообразно иметь внутрифирменные стандарты, регламентирующие применение компьютеров при проведении аудита на этапах:

· планирования;

· проведения аудита, включая сбор и отражение аудиторских доказательств;

· подготовки отчета аудитора.

При планировании проведения аудита с применением компьютеров следует учесть:

наличие в аудиторской организации необходимого обеспечения (информационного, программного, технического) как для проведения аудита, так и для оказания сопутствующих аудиту услуг с применением компьютеров;

дату начала аудиторской проверки, которая должна соответствовать дате представления аудитору данных в виде, согласованном с экономическим субъектом;

факт привлечения к работе экспертов в области информационных технологий;

знания, опыт и квалификацию аудитора в области информационных технологий;

целесообразность использования тестов, производимых без использования компьютеров;

эффективность использования компьютера при проведении аудита.

В программе аудита целесообразно отметить, какие аудиторские процедуры будут выполнены с применением компьютеров.

Информационное обеспечение аудита с применением компьютеров включает два основных источника:

а) данные бухгалтерского учета экономического субъекта на бумажных носителях или в виде базы данных бухгалтерии;

б) нормативно - справочную базу и систему форм рабочей документации аудитора.

При этом, возможность использования базы данных экономического субъекта или отдельных ее массивов должна быть обеспечена:

а) организационно - в договоре о проведении аудита желательно отразить согласие экономического субъекта на использование базы данных или ее фрагментов в процессе аудита;

б) технически - в договоре о проведении аудита при необходимости следует отразить состав, форму и срок предоставления аудитору для анализа базы данных или ее фрагментов;

в) программно - система аудита с применением компьютеров при необходимости должна иметь в своем составе блок, обеспечивающий конвертацию (преобразование) базы данных экономического субъекта в данные, обработка которых возможна средствами программного обеспечения, используемого аудитором.

Программные средства системы, используемой аудитором при проведении аудита, должны обеспечивать:

анализ содержания формируемой в бухгалтерии экономического субъекта базы данных, если таковая существует и доступна;

контроль показателей, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета экономического субъекта;

тестирование алгоритмов, используемых в автоматизированной системе бухгалтерского учета;

контроль соответствия показателей, содержащихся в формах бухгалтерской отчетности, данным бухгалтерских регистров или базы данных, формируемой в бухгалтерии при обработке первичных документов;

использование возможностей поисково - справочных информационных систем в области нормативных и законодательных актов, регламентирующих бухгалтерский учет и аудит в Российской Федерации;

формирование аудиторской документации (рабочей и итоговой).

Источниками получения аудиторских доказательств при проведении аудиторских процедур являются данные, подготовленные в электронной среде экономического субъекта в виде таблиц, ведомостей, регистров бухгалтерского учета экономического субъекта.

Рабочие документы, формирующиеся в процессе аудита с применением компьютера (например, документы, подготовленные в виде компьютерных файлов), могут храниться в аудиторской организации обособленно в архивах на машинных носителях.

Эффективность аудиторских процедур может быть повышена благодаря использованию компьютеров при проведении аудита при получении и оценке некоторых аудиторских доказательств в тех случаях, когда:

проверке подвергаются большие однородные массивы данных по участкам и операциям бухгалтерского учета;

у проверяемого экономического субъекта используется унифицированная стандартная система оформления бухгалтерских операций;

имеется и используется информационно - поисковая система для расшифровки и подтверждения наличия соответствующих первичных документов, регистров бухгалтерского учета;

имеется и используется автоматизированная система контроля исполнения утвержденного регламента решения соответствующих учетных задач.

Применение компьютеров позволяет аудитору провести следующие процедуры:

тестирование операций и остатков по счетам в компьютерной базе данных;

аналитические процедуры с целью выявления отклонений от обычно принятых параметров в компьютерной базе данных;

тестирование базы данных проверяемого экономического субъекта;

тестирование информационного, математического, программного и технического обеспечения проверяемого экономического субъекта.

Процедуры, выполняемые аудиторской организацией при использовании компьютеров для контроля, могут включать:

контроль последовательности проверяемых данных, которые проходят несколько этапов обработки;

контроль предварительных данных;

прогнозирование и планирование результатов проверки данных и сопоставление их с контрольными данными для отдельных операций и в целом по видам деятельности;

подтверждение работоспособности и соответствия современным требованиям программного и аппаратного обеспечения работы аудитора при проведении аудита с использованием компьютера;

подтверждение соответствия используемого компьютерного обеспечения проверяемого экономического субъекта действующему законодательству;

подтверждение использования компьютеров у проверяемого экономического субъекта в период проведения аудита. 


Компьютерная обработка данных (КОД) экономического субъекта имеет место в случаях, когда с помощью компьютерной техники осуществляется обработка значительных объемов учетной информации независимо от следующих факторов:

- компьютер используется экономическим субъектом самостоятельно или по договору с третьей стороной;

- компьютер используется экономическим субъектом для обработки экономической информации во всех аспектах хозяйственной деятельности и ее учета или только для автоматизации обработки информации по отдельным видам фактов хозяйственной жизни, отдельным участкам учета.

Наличие среды КОД существенно влияет на процесс изучения аудитором системы учета экономического субъекта и сопутствующих ему средств внутреннего контроля, т.к. использование технических средств приводит к изменению отдельных элементов организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля:

для проверки хозяйственных операций наряду с традиционными первичными учетными документами используются и первичные учетные документы на машиночитаемом носителе;

постоянные нормативно - справочные показатели могут быть проверены по данным, хранящимся в памяти компьютера или на машиночитаемых носителях информации;

вместо традиционных ручных форм счетоводства может применяться форма учета, ориентированная на прогрессивные методы формирования выходной информации и обеспечения ее достоверности, совмещение синтетического учета с аналитическим и систематического с хронологическим, а также повышение оперативности и удобства использования учетной и отчетной информации.

Для осуществления проверки, экономический субъект обязан предоставить аудиторской организации необходимый доступ к системе КОД. Невыполнение (неполное выполнение) этого условия является ограничением объема аудита в системе КОД, вследствие чего аудиторская организация может потребовать предоставления необходимых ей документов на бумажных носителях информации.

Для проведения аудиторской проверки аудитору следует иметь представление о техническом, программном, математическом и других видах обеспечения компьютерной техники, а также системах обработки экономической информации. В случае отсутствия у аудитора указанных знаний следует использовать работу эксперта в области информационных технологий.

Аудиторской организации целесообразно иметь библиотеку наиболее распространенных систем КОД и прилагать усилия к изучению особенностей их практического применения.

Аудитор должен изучить и оформить в виде рабочего документа все существенные вопросы организации обработки учетных данных в системе КОД экономического субъекта, отразив в нем следующие положения:

организационная форма обработки данных,;

форма бухгалтерского учета;

разделы и участки учета, функционирующие в среде КОД;

система КОД размещена на одном или на нескольких компьютерах;

обработка учетных данных ведется локально на каждом компьютере или применяется сетевой вариант;

обеспечение архивирования и хранения данных;

передача данных производится: с использованием каналов связи, через внешние носители (например, дискеты) или происходит ввод данных с клавиатуры.

Аудитор должен изучить и оформить рабочим документом используемое проверяемым экономическим субъектом:

· обеспечение КОД техническими средствами;

· программное обеспечение КОД;

· технологическое обеспечение;

В рабочем документе по бухгалтерскому программному обеспечению должно быть указано наличие лицензий на каждый из его элементов.

Аудитор должен оценить и оформить рабочим документом возможности компьютерной системы в части:

гибкого реагирования на изменения хозяйственного, налогового или иного законодательства с точки зрения настройки программного обеспечения;

формирования бухгалтерской и внутренней управленческой отчетности;

осуществления аналитических процедур;

расширения функций компьютерной системы.

Организация данных бухгалтерского учета у клиента в среде КОД оказывает влияние на профессиональный риск аудитора.

 


 

 

 

Таблица 7

Влияние КОД на аудиторский риск

Риск аудитора повышается

Риск аудитора снижается

компьютеризованная среда децентрализована

системы автоматизации являются лицензированными

существует географическая разбросанность компьютерных установок

существует возможность углубить некоторые виды контроля благодаря программному обеспечению, специально разработанному для аудиторов

уровень знаний бухгалтерского персонала в области информационных технологий недостаточен

существует специальный контроль программного обеспечения

внутренний контроль за функционированием среды КОД отсутствует

информационная политика экономического субъекта квалифицированно определяется его руководством

отсутствуют необходимые меры по ограничению несанкционированного доступа в систему КОД

все подразделения, филиалы и другие обособленные подразделения, дочерние общества работают в единой среде КОД, применяют единое современное программное обеспечение

информационная политика экономического субъекта согласована с основными пользователями системы КОД

имеется долгосрочный план развития системы КОД экономического субъекта.

При оценке среды КОД аудитор должен охарактеризовать:

соответствие применяемой формы учета используемой системе обработки данных;

соответствие алгоритмов обработки бухгалтерских данных действующему законодательству и возможность их изменения в случае изменения порядка ведения бухгалтерского учета, хозяйственного, налогового и иного законодательства;

способ организации, хранения и обновления данных;

обеспечение контроля ввода данных;

возможность настройки внешней отчетности на изменение ее форм;

возможность вывода на печать данных о хозяйственных операциях.

Аудитор обязан проверять соответствие применяемых алгоритмов требованиям нормативной документации по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности по основным автоматизированным расчетам экономического субъекта.

Источниками получения аудиторских доказательств при проведении аудиторских процедур являются данные, подготовленные в системе КОД экономического субъекта в виде таблиц, ведомостей, регистров бухгалтерского учета экономического субъекта. Аудитор имеет возможность применять их, их копии, в том числе фотокопии, в качестве рабочей документации аудита, сопровождая обработку этих документов ссылками, пометками, специальными символами. В случае работы аудитора непосредственно в системе КОД экономического субъекта (без вывода данных на печать) рабочие документы, подтверждающие факт сбора аудиторских доказательств, составляются аудитором самостоятельно.

Рабочие документы, формирующиеся в процессе аудита в условиях КОД и существенно отличающиеся от обычных рабочих документов (например, документы, подготовленные на машинных носителях), могут храниться в аудиторской организации обособленно в архиве аудиторских файлов на машинных носителях. Целесообразно хранить аудиторские файлы по каждому экономическому субъекту аудиторской организации на отдельном машинном носителе.

Аудитору необходимо убедиться в том, что:

регистры учета, формируемые системой КОД, соответствуют данным первичного учета; наличие системы КОД не освобождает экономический субъект от обязанности документировать в установленном порядке факты хозяйственной жизни;

отсутствуют несанкционированные изменения программного обеспечения; изменения, вносимые в программное обеспечение экономическим субъектом в связи с изменением хозяйственного или налогового законодательства, должны быть документированы и, как правило, согласованы, одобрены и проверены разработчиком программного обеспечения.

В условиях КОД аудит может проводиться с использованием машинно - ориентированных и (или) ручных процедур.

Машинно - ориентированные процедуры должны включать:

а) программные средства, используемые аудитором для проверки содержания компьютерных файлов экономического субъекта;

б) контрольные примеры, используемые аудитором для тестирования алгоритмов КОД.

При применении машинно - ориентированных процедур руководитель аудиторской проверки или лицо, которому он это поручил, должен обеспечить контроль за работой, выполняемой персоналом, имеющим специальные знания и навыки в условиях работы КОД, и другим персоналом, занятым в аудите.

Проведение аудитором машинно - ориентированных процедур в отношении копий компьютерных файлов допускается при условии, что аудитор имеет достаточную уверенность в том, что они действительно полностью соответствуют оригиналам файлов экономического субъекта.